借鉴美国经验完善财务重述制度

摘要：财务重述制度在美国是比较成熟的财务报表前期差错更正制度，近年来在遏制上市公司财务舞弊方面发挥着重要作用。我国刚刚引入财务重述制度，相关配套制度还不完善。在介绍美国财务重述制度的同时，建议我们国家在公司治理、证券监管和司法实践上建立配套措施，使前期差错更正的追溯重述法和以前运用的追溯调整法明显区别开来。

关键词：借鉴美国经验；完善我国；财务重述制度2006年2月，财政部颁布的新会计准则对于“会计政策、会计估计变更和差错更正”作了较大变动。最突出的一点是要求企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错。新准则把追溯重述法界定为在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。在会计准则指南中对追溯重述法没有更具体的规定，只是简单地指出，追溯重述法的会计处理和追溯调整法相同。以至于有人据此认为追溯重述法和以前的追溯调整法虽然从文字上看似不同，但从内容和会计处理的结果看无实质差别，两种方法对企业的财务状况和经营成果的影响完全相同[1]。实际上，这种认识并不完全正确。在美国，财务报表的重述对上市公司来说是天大的事，重述往往会带来一系列的负面影响，甚至会导致公司的破产，会涉及到公司的市场价值下跌、管理层的更换和审计事务所的诉讼等一系列问题。所以，因前期差错导致的财务报表重述和因会计政策变更引起的追溯调整相比，是一件严重得多的事件。拟对财务重述（FinancialRestatement）制度的发源地——美国的情况作一考察，并提出完善我国财务报表重述制度的建议。

一、美国上市公司财务重述制度的规定和现状

财务重述制度在会计处理上包括追溯调整和重新表述两部分内容。上市公司在出现需要进行财务报表重述的情况后，应按照公认会计原则（GAAP），对前期差错进行追溯调整，同时对比较财务报表进行财务重述。重新表述的具体做法就是向SEC提交10－K／A（经修改的年度报告）或10－Q/A（经修改的季度报告），代替以前存放在SEC的电子化数据系统（EDAGR）中的年度或季度报告。除此之外，上市公司还需履行证券法律规定的信息披露义务。根据Form8-k中4.02条的要求，公司应该对以前发布的财务报告不再有效作专门披露。如果公司合理预见重大差错的更正事件将会对投资者决策或证券价格产生重大影响，也应该及时进行披露，不能以定期报告代替临时报告。通常披露信息的方式是发布新闻公告和向SEC提交Form8－K格式报告，或者两种方式兼而用之。例如安然公司（Enron）于2001年11月8日向美国证交会提交Form8-K，宣布由于隐藏债务和虚增利润等问题，准备重新表述1997—2000年度的财务报告。世界通信公司（WorldCom）于2002年6月22日发布临时公告，宣布存在一笔不恰当的资本支出导致虚增利润30多亿美元，因此拟对其2001年度财务报告和2002年第一季度财务报告重新表述[2]。《萨—奥法案》（Sarbanes-OxleyAct）通过后，美国强化了上市公司内部控制的作用，也加强了外部审计人员的责任，导致美国财务重述案例一再创出新高。2006年12月，美国学者LynnE.Turner和ThomasR.Weirich所作的研究表明：200